corrisposta l'IVA ridotta in assenza della specifica agevolazione c.d.
"prima casa", rendere la dichiarazione di sussistenza dei requisiti che
avrebbero dato diritto a tale agevolazione alla data dell'acquisto
medesimo;
- nell'ipotesi in cui risulti corrisposta l'IVA sull'immobile alienato,
produrre le relative fatture;
- indicare gli estremi dell'atto di alienazione dell'immobile.
Qualora l'acquisto del secondo immobile agevolato avvenga mediante
contratto d'appalto si ricorda che, per poter fruire del credito d'imposta, e'
necessario che il contratto d'appalto sia redatto in forma scritta e
registrato e contenga le indicazioni sopra precisate.
1.4 Determinazione del credito
L'importo del credito d'imposta e' commisurato all'ammontare
dell'imposta di registro o dell'IVA corrisposta in relazione al primo acquisto
agevolato e, in ogni caso, non puo' essere superiore alla imposta di registro
o all'IVA corrisposta in relazione al secondo acquisto; il credito, pertanto,
ammonta al minore degli importi dei tributi applicati (es.: se il contribuente
ha corrisposto un'imposta di lire 4.000.000 sul primo acquisto e di lire
3.000.000 sul nuovo acquisto il credito e' pari a lire 3.000.000).
Con riferimento all'imposta di registro relativa sia al primo che al
secondo acquisto agevolato, occorre ovviamente tenere conto non solo
dell'imposta principale ma anche dell'eventuale imposta suppletiva e
complementare di maggior valore.
Con riferimento, invece, all'IVA, occorre fare riferimento all'imposta
indicata nella fattura relativa all'acquisto dell'immobile alienato nonche'
agli importi indicati nelle fatture relative al pagamento di acconti. Nel caso
in cui l'immobile alienato sia stato acquisito mediante appalto, ai fini della
determinazione del credito d'imposta, deve essere considerata l'IVA indicata
in tutte le fatture emesse dall'appaltatore per la realizzazione
dell'immobile.
E' opportuno precisare che, trattandosi di un credito personale,
qualora l'immobile alienato o quello acquisito risultino in comunione, il
credito d'imposta deve essere imputato agli aventi diritto, rispettando la
percentuale della comunione. Ai fini della definizione dell'ammontare del
credito, infatti, non rileva il principio di solidarieta' nell'obbligo di
pagamento, di cui all'art. 57 del piu' volte citato testo unico dell'imposta
di registro.
Per completezza di argomento si ritiene utile stabilire le modalita'
di determinazione del credito nell'ipotesi in cui l'acquisto dell'immobile
alienato o del nuovo immobile sia avvenuto con permuta soggetta all'imposta di
registro.
Come noto l'art. 43, comma 1, lettera b), del testo unico dell'imposta
di registro stabilisce che, in caso di permuta, la base imponibile e'
costituita dal valore del bene che da' luogo all'applicazione della maggiore
imposta. Al fine di determinare l'ammontare del credito d'imposta occorre,
pertanto, quantificare in proporzione la quota dell'imposta di registro
corrisposta ascrivibile al bene agevolato. A tal fine si formulano le seguenti
ipotesi esemplificative.
A) Acquisto con permuta dell'immobile alienato
Il contribuente, anteriormente al 1 gennaio 2000, ha acquistato un
immobile ad uso abitativo permutando un terreno agricolo.
Per la casa, il cui valore era di lire 100.000.000, e' stata calcolata
l'imposta di registro nella misura del 4% in virtu' della agevolazione c.d.
"prima casa".
Per il terreno, il cui valore era di lire 50.000.000 e' stata calcolata
l'imposta di registro nella misura del 15%.
Dal confronto delle due liquidazioni, risultando maggiore l'imposta relativa
al terreno, e' stata corrisposta un'imposta di lire 7.500.000.
Per determinare l'imposta di registro da imputare all'abitazione si
procede nel modo seguente:
Imposta riferita all'abitazione:
lire 100.000.000 4% = lire 4.000.000
Imposta riferita al terreno:
lire 50.000.000 15% = lire 7.500.000
----------------------
Totale dei due tributi lire 11.500.000
7.500.000: 11.500.000 = X: 4.000.000
4.000.000 x 7.500.000
X= ------------------------ = lire 2.610.000
11.500.000
La somma di lire 2.610.000 costituisce il credito d'imposta e
pertanto rappresenta il limite del credito nell'ipotesi in cui l'imposta
corrisposta sul nuovo acquisto risulti superiore.
B) Acquisto con permuta del nuovo immobile
A e B permutano due immobili ad uso abitativo acquistati precedentemente
usufruendo dell'agevolazione "prima casa" e devono l'imposta di registro pari
a lire 9.000.000.
L'imposta riferita all'immobile che acquista A e' di lire 9.000.000
L'imposta riferita all'immobile che acquista B e' di lire 6.000.000
---------------
Totale dei due tributi lire 15.000.000
Per determinare l'imposta di registro da imputare ad A si procede nel modo
seguente:
9.000.000: 15.000.000 = A: 9.000.000
9.000.000 x 9.000.000
A = ------------------------------- = lire 5.400.000
15.000.000
Per determinare l'imposta di registro da imputare a B si procede nel
modo seguente:
9.000.000: 15.000.000 = B: 6.000.000
9.000.000 x 6.000.000
B = --------------------------- = lire 3.600.000
15.000.000
Gli importi di lire 5.400.000 e lire 3.600.000 costituiscono rispettivamente
il credito d'imposta per A e B nell'ipotesi in cui le imposte corrisposte sui
precedenti acquisti risultino superiori.
Se una delle due cessioni che danno luogo alla permuta e' soggetta ad
IVA, in base agli articoli 11 e 13 del D.P.R. n. 633 del 1972, non sara'
necessario alcun calcolo proporzionale in quanto il credito e' costituito dal
tributo corrisposto da ciascun soggetto relativamente al singolo acquisto.
Si evidenzia che gli altri tributi indiretti dovuti sugli atti
traslativi immobiliari, diversi dall'imposta di registro e dall'IVA, non
concorrono a determinare l'ammontare del credito; infatti l'art. 7, comma 1,
in commento individua quali tributi che danno luogo al credito esclusivamente
l'imposta di registro o l'imposta sul valore aggiunto.
1.5. Utilizzo del credito
Preliminarmente si osserva che il legislatore ha puntualmente
individuato le imposte dalle quali e' possibile portare in diminuzione
l'intero importo del credito; restano, pertanto, escluse le imposte indirette
diverse da quelle di registro, ipotecaria, catastale, sulle successioni e
donazioni.
La volonta' di utilizzare il credito (vedi paragrafo 1.3) deve essere
manifestata autonomamente da ogni interessato.
Il contribuente puo' utilizzare il credito portandolo in diminuzione
dalla imposta di registro dovuta per l'atto di acquisto che lo determina
oppure puo' utilizzarlo nei seguenti modi:
a) per l'intero importo in diminuzione dalle imposte di registro, ipotecarie e
catastali, sulle successioni e donazioni dovute sugli atti e sulle denunce
presentati dopo la data di acquisizione del credito;
b) in diminuzione dalle imposte sui redditi delle persone fisiche dovute in
base alla dichiarazione da presentare successivamente alla data del nuovo
acquisto;
c) in compensazione delle somme dovute ai sensi del decreto legislativo 9
luglio 1997, n. 241.
Si precisa che in ogni caso il credito di imposta non da' luogo a
rimborsi per espressa disposizione normativa.
Con riferimento all'ipotesi di cui alla lettera a), si rileva che il
legislatore con la dizione "intero importo" ha voluto escludere la
possibilita' di utilizzare il credito parzialmente e, quindi, portarlo in
detrazione dalle imposte dovute su piu' atti o denunce di successione,
presentati all'ufficio competente per la registrazione dopo la data di
acquisizione del credito.
Al riguardo si precisa che la data di acquisizione del credito, ai
fini dell'imposta di registro, si individua nella data di stipula dell'atto
relativo al nuovo acquisto agevolato, anche se l'amministrazione finanziaria
riconosce l'applicabilita' dell'agevolazione c.d. "prima casa" al momento
della registrazione, in quanto solo in tale momento perviene alla
quantificazione del credito.
Nell'ipotesi di acquisizione dell'immobile mediante contratto
d'appalto il diritto al credito d'imposta nasce al momento della consegna del
bene realizzato. In tale data dovra' anche essere dimostrato il possesso dei
requisiti richiesti per usufruire del beneficio c.d. "prima casa", come
precisato in proposito nella circolare n. 1/E del 2 marzo 1994.
Relativamente all'imposta sulle successioni, si osserva che per poter
utilizzare il credito d'imposta il contribuente deve aver prodotto la
dichiarazione di successione al competente ufficio dell'amministrazione
finanziaria dopo la data di acquisizione del credito stesso.
A tale proposito si precisa che il contribuente deve espressamente
manifestare la volonta' di avvalersi del credito con istanza da richiamare
nella denuncia di successione nella parte relativa ai documenti da allegare.
Il titolare del credito d'imposta potra' scontare l'importo del
credito stesso sia dalle imposte ipotecaria e catastale - autoliquidate ai
sensi del decreto legge 28 marzo 1997, n. 79, convertito dalla legge 28
maggio 1997, n. 140 - che dall'imposta di successione, ad oggi ancora
calcolata, sia in sede principale che complementare o suppletiva, dal
competente ufficio.
Resteranno, quindi, escluse l'imposta di bollo e la tassa ipotecaria,
che sono calcolate e versate direttamente dai contribuenti in virtu' del
citato decreto legge n. 79 del 1997.
Ferme restando le osservazioni di carattere generale in ordine alla
personalizzazione del credito, si precisa che la richiesta di scomputo, se
avanzata da un solo erede, ha effetto liberatorio anche nei confronti degli
altri coeredi.
Infatti, anche in mancanza di una specifica previsione normativa, si
ritiene di poter pervenire a detta conclusione in virtu' del principio
dell'obbligazione solidale espressamente previsto dall'art. 36 del testo unico
dell'imposta sulle successioni e donazioni, approvato con d.lgs. 31 ottobre
1990, n. 346, nonche' alla luce di quanto disposto dall'art. 28 dello stesso
testo unico con riferimento alla dichiarazione di successione.
In particolare il comma 1 del citato art. 36 dispone che gli eredi
sono obbligati solidalmente al pagamento dell'imposta nell'ammontare
complessivamente dovuto da loro e dai legatari.
Il comma 4 del gia' richiamato art. 28 prevede, inoltre, che la
dichiarazione di successione non si considera omessa se presentata da uno solo
dei soggetti obbligati.
Le stesse considerazioni in materia di solidarieta' valgono anche per
l'imposta di registro (art. 57 del testo unico dell'imposta di registro) e
per gli altri tributi ad essa collegati; e pertanto, qualora uno dei soggetti
solidalmente obbligati al pagamento delle suddette imposte soddisfi la pretesa
fiscale utilizzando il proprio credito, l'effetto liberatorio si estende anche
ai restanti coobbligati.
Nell'ipotesi in cui, dopo l'utilizzazione del credito, a seguito
dell'accertamento della base imponibile da parte dell'ufficio, l'ammontare
dello stesso dovesse risultare maggiore di quello gia' portato in diminuzione,
il contribuente potra' utilizzare la differenza in uno dei modi sopra
specificati previsti dalla norma, cio' in quanto al momento dell'utilizzo del
credito questo non era stato ancora determinato nel suo ammontare definitivo.
Qualora, invece, a seguito di accertamento l'agevolazione c.d.
"prima casa" venga revocata, si rinvia al successivo paragrafo 1.7.
In tutti i casi in cui il credito d'imposta sia utilizzato per il
pagamento dell'imposta di registro dovuta sullo stesso atto che lo ha
determinato ovvero per il pagamento delle imposte di registro, ipotecarie e
catastali dovute su un atto successivo, il contribuente deve versare una somma
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