COMMISSIONE TRIBUTARIA CENTRALE

Sez. XIV, 14 dicembre 1998, n. 6438.

Pres. Maiella - Est. Mazzella - Ufficio Iva Roma II c. Soc. T.Q.

Laddove l'attività della società contribuente contempli, in base a statuto, la locazione di appartamenti costruiti ma non ancora venduti, sussiste l'obbligo di operare la percentuale di indetraibilità ai fini dell'Iva, essendo la locazione una forma di utilizzazione degli immobili che, se esente da Iva, non lo è per tutti gli altri adempimenti di legge. (D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO E MOTIVI DELLA DECISIONE. - L'Ufficio Iva di Roma, a seguito di processo verbale di constatazione elevato dalla Guardia di finanza, con proprio avviso, rettificava le dichiarazioni prodotte dalla T.Q. srl per gli anni d'imposta dal 1977 al 1979, contestando violazioni dell'obbligo di fatturazione: a) per errata applicazione di aliquota agevolata, trattandosi di cessione di beni costruiti in violazione della licenza edilizia; b) per omessa fatturazione di anticipi ricevuti come parziale ed anticipato pagamento del prezzo della cessione dei predetti beni; c) per omessa effettuazione della percentuale di indetraibilità in presenza di operazioni esenti.

Contro l'avviso proponeva ricorso la contribuente alla Commissione tributaria di I grado di Roma, sostenendo: a) l'esattezza dell'applicazione dell'aliquota agevolata sulla cessione, trattandosi di beni rientranti nei benefici di legge per essere stata l'abitabilità sanata da una sentenza del Tar del Lazio; b) la legittimità dell'omessa fatturazione degli anticipi, trattandosi di somme non rientranti nella sfera di applicazione dell'art. 6 del D.P.R. n. 633/1972, in quanto ricevute a titolo di caparra confirmatoria e, quindi, in funzione risarcitoria (ex art. 1385 del codice civile) e non di corrispettivo di un'operazione; c) la mancata effettuazione di operazioni esenti rientranti nell'attività propria dell'impresa.

La Commissione adita accoglieva parzialmente il ricorso, confermando la legittimità dell'operazione dell'ufficio solo per rilievo relativo alle operazioni esenti.

Sia la contribuente che l'ufficio proponevano appello con ricorso alla Commissione tributaria di II grado di Roma che accoglieva tutte le istanze della contribuente, statuendo: a) che le irregolarità pregresse nella costruzione dei beni erano state coperte dalla successiva autorizzazione comunale con l'effetto di rendere legittima l'edificazione e fruibili i benefici di legge; b) che, in assenza di prove contrarie, era da ritenere la natura confirmatoria della caparra con conseguente esclusione dell'obbligo di fatturazione; c) che il recupero dell'Iva in relazione al ricavo di fitti percepiti dalla società contribuente unitamente ad un'attività commerciale di più ampie dimensioni doveva ritenersi illegittimo, non avendo l'ufficio identificato conti imputabili ai ricavi relativi ai fitti.

Propone ricorso a questa Commissione tributaria centrale l'ufficio rilevando nella decisione impugnata il vizio di violazione e falsa applicazione dell'art. 15 della L. n. 765/1967 e degli artt. 19, 21 e 28 del D.P.R. n. 633/1972.

In particolare in relazione ai tre specifici l'ufficio osserva che: a) ai fini dell'agevolazione fiscale sarebbe del tutto irrilevante il fatto che le irregolarità contestate siano state successivamente sanate; e ciò sia perché nel momento stesso del compimento della violazione delle disposizioni sull'edilizia si determinerebbe una decadenza di tutte le agevolazioni tributarie e sia perché, opinando diversamente, si farebbe dipendere, contro tutti i principi vigenti in materia tributaria, l'applicabilità o meno dei benefici fiscali dalle determinazioni discrezionali dell'autorità comunale in merito all'insussistenza di violazioni delle prescrizioni urbanistiche; b) che, essendo stati gli acconti ricevuti imputati dalla società contribuente nel libro-giornale al conto "Acquirenti c/acquisti" vi sarebbe, nel caso in esame, la certezza di una corresponsione di "anticipazioni" del prezzo della vendita promessa con conseguente anticipazione del momento impositivo a data precedente all'effettiva cessione, ai sensi dell'art. 6 del D.P.R. n. 633/1972; c) l'attività della società contribuente, in base a statuto, avrebbe contemplato anche la locazione di appartamenti già da essa costruiti ma invenduti, con conseguente suo obbligo di operare la percentuale di indetraibilità normativamente prevista per forme di utilizzazione di immobili, esenti da Iva ma sottoposte ad altri adempimenti di legge.

Il ricorso dell'ufficio è solo parzialmente fondato.

Quanto al rilievo sub a), si rammenta che l'art. 15 della L. 6 agosto 1967, n. 765, aggiungendo l'art. 41 ter alla L. 17 agosto 1942, n. 1150, ha testualmente disposto: "Fatte salve le sanzioni di cui agli articoli 32 e 41, le opere iniziate dopo l'entrata in vigore della presente legge, senza la licenza o in contrasto con la stessa, ovvero sulla base di licenza successivamente annullata, non beneficiano delle agevolazioni fiscali previste dalle norme vigenti né di contributi o altre provvidenze dello Stato, o di enti pubblici".

Fatta questa affermazione di carattere generale, la norma prosegue specificando che "il contrasto deve riguardare violazioni di altezza, distacchi, cubatura o superficie coperta che eccedano per singola unità immobiliare il due per cento delle misure prescritte, ovvero mancato rispetto delle destinazioni e degli allineamenti indicati nel programma di fabbricazione, nel piano regolatore generale e nei piani particolareggiati di esecuzione".

Per rendere applicabile la disposizione da parte dell'Amministrazione finanziaria nel termine di prescrizione di tre anni dalla ricezione della segnalazione del comune è fatto obbligo a quest'ultimo di provvedere all'informativa entro tre mesi dall'ultimazione dei lavori o dalla richiesta della licenza di abitabilità o di agibilità ovvero della licenza.

L'articolo che concretamente prevedeva, all'epoca, l'agevolazione fiscale nel settore edilizio, mediante riduzione dell'Iva al tre per cento, era l'art. 79 del D.P.R. n. 633/1972, richiamato nell'art. 38 del D.P.R. n. 601/1973.

Orbene, dal complesso della normativa sopra richiamata emerge che è la legge stessa a far dipendere dalla segnalazione del comune l'applicazione dei benefici tributari da parte dell'Amministrazione e non v'è dubbio, quindi, che se l'amministrazione locale competente comunica al Fisco l'intervenuto definitivo provvedimento di licenza anche a copertura di eventuali irregolarità pregresse è a quest'ultimo provvedimento che l'Amministrazione finanziaria deve fare riferimento per ritenere legittima l'edificazione e pienamente fruibile i benefici di legge.

Ne consegue che sotto l'esaminato profilo il ricorso dell'ufficio è infondato e dev'essere rigettato.

Circa il punto sub b) si deve rilevare che le norme sull'imposta Iva non possono modificare quelle civilistiche sui contratti ai quali si riferiscono ma devono solamente determinare gli effetti tributari di questi ultimi in relazione a particolari momenti ed eventi dei rapporti da essi regolati sulla base della comune volontà delle parti contraenti.

È fin troppo chiaro, cioè, che tali norme non possono influire sui rapporti tra le parti contraenti, alterandone l'originario e dichiarato significato.

Nel caso in esame esattamente i giudici di merito hanno rilevato che le somme risultavano per tabulas versate a titolo di caparra confirmatoria e che, conseguentemente, a buon diritto non erano state considerate dalle parti anticipazioni di prezzo ma garanzia dell'esatto adempimento.

Ne consegue che esse non potevano formare oggetto di fatturazione, in quanto non rientranti nella previsione dell'art. 6 del D.P.R. n. 633/1972.

Su questo punto, peraltro, le stesse risoluzioni ministeriali sono esplicite nell'affermare che, ai sensi dell'art. 1385 del codice civile, la caparra confirmatoria non può considerarsi come un parziale pagamento anticipato del prezzo avendo funzione risarcitoria del danno in caso di inadempimento ingiustificato e che di conseguenza le somme versate a tale titolo non possono farsi rientrare nella sfera di applicazione dell'ultimo comma dell'art. 6 del D.P.R. n. 633/1972, in quanto appunto non costituenti corrispettivo dell'operazione.

È appena il caso di rilevare che se il titolo di caparra confirmatoria risulta esplicitamente dal contesto dell'atto l'ufficio per fornire la prova contraria non può limitarsi a citare la contabilizzazione della posta in conto acquisti, tanto più che nel caso in esame essa era l'unica possibile, dovendosi ritenere che, verificatosi l'esatto adempimento le somme sarebbero state ovviamente imputate in conto-prezzo.

Anche sotto questo secondo profilo, dunque, il ricorso dell'ufficio risulta infondato e dev'essere rigettato.

Esatto, invece, risulta il motivo d'appello sub c). Nel corso dei giudizi di merito è risultato accertato che faceva parte dell'attività propria dell'impresa anche la locazione di appartamenti costruiti ma non ancora venduti, così come frequentemente avviene nella pratica del mercato immobiliare.

Come si evince dal suo stesso statuto, la società contribuente era tenuta, in conseguenza di quanto sopra detto, ad operare la percentuale di indetraibilità, per essere la locazione una forma di utilizzazione degli immobili che se erano esenti da Iva non lo erano da tutti gli altri adempimenti di legge.

In tal senso il disposto dell'art. 19 del D.P.R. n. 633/1972 è inequivoco. (Omissis).